税务文书送达是税务文书生效的前提，是税务行政诉讼的重要书证，其在税收执法中作用毋庸置疑，但我们在税务文书送达中经常会遇到税务文书应送达未送达、没有有效送达、由于纳税人拒收难送达、税务送达资源有限、社会机构协助不力、法律规定限制过多或过疏、税务人员在理解和操作中有歧意等，为税收执法活动留下风险，在税务行政复议和诉讼中处于被动，怎样规避和化解风险，略抒浅见。

    一、由于税务人员法律意识不强未送达税务文书

    部分税务人员存在“重收入、轻执法、重实体、轻程序”思想，认为只要把税收回来就完成了税务行政和税收执法，收税仍然凭税务机关的行政威力，不注重执法程序、证据保全、维护纳税人利益，习惯于简单草率行事，将必须的文书制作、送达程序省略，为执法留下风险。此种现象体现在：未制作和使用税务文书、制作文书不向纳税人送达、虽向纳税人送达但未保管归档税务文书和送达回证。形成的原因有三：一是沿用原来的老习惯，执法不规范。定税一人说了算，报表资料一支笔，只靠动嘴，懒得动手，核定定额或税额不测算，一般处罚程序不告知，纳税人的陈述申辩不记录、不采纳，没有有效地记录税收执法过程。二是只在征管系统中流转文书，没有形成纸质的文书和送达回证。很多干部为征管考核和必要的征税程序，只在征管操作系统中制作了文书，并且在系统中走了送达程序，实际没有打印文书，更谈不上送达文书。三是工作责任心缺失，对形成的文书和回证随手一丢，不归档、不整理、不保管、不移交，一旦遇到行政诉讼悔之晚矣。

    二、税务文书送达回证填写不规范

    体现在以下方面：文书名称和字号同实际送达的文书不一致；签字的受送达人为非法律规定的可签收文书的有效受送达人，或者签字同文书注明的纳税人名称音同字不同；同住成年家属代收文书的，没有注明同受送达人的关系；在所有需要填写时间项目，没有精确到时和分；对纳税人拒收文书，采取留置送达方式的，没有注明拒收理由，见证人没有注明见证过程；送达文书的税务干部没有注明已出示税务检查证，并注明检查证号，以备受送达人确认身份等。这些看似细节问题，但往往是细节决定成败，突出表现在责任观念不强、法制意识不高、职业敏感不灵、业务技能不精。

    三、税务人力财力资源有限，客观上难以全部送达

    一是在税务行政中形成的税务文书量较大，纳税人的经营和居住分散，要求必须两名执法人员送达，在有效的工作时间内难以全部送达给纳税人，有的税务人员以电话通知形式代替文书送达。二是在直接送达方式下，受送达人是公民的应送达给本人或其同住成年家属，受送达人是法人应送达其法定代表人、财务负责人、负责收件的人员，难度较大，个体经营大部分情况是雇用人员长期在店面，本人经常在外办理相关业务，甚至本人在店面也拒不承认是纳税人本人，多次难以送达；受送达人是法人的，以一般的税务干部难以找到其法定代表人，其他有效的签收人员又以责任重大要法人代表本人签收或请示后签收，或法规部门审核后签收，受送达人消极推动税务行政，特别是涉及到行政处罚和强制执行时更受到制约，错过了执行的有利时机，有的干部为了省却麻烦不得不放弃应采取的手段，使国家利益受到损失。三是其它送达方式需要浪费更多的财力资源。例如邮寄送达，需要挂号信函并且收取回执；委托送达需要支付中介费用；公告送达法律规定尚不明确，如在办税场所公告，纳税人很显然会以未收到为由拒绝执行税务决定，如在受送人的经营或居住地、户籍地公告，又要支付媒体费用。例如我局在送达一税务文书时，纳税人使用假身份证办理了相关的合同，我局协同公安机关通过户籍登记找到了其远在百公里之外的户籍所在地，但经当地村委会核对，姓名登记不一致不知是否为同一人，无法送达。四是见证人员有意推脱，留置送达难成行。无论是基层组织还是其它见证人员，都怕得罪人，多一事不如少一事，不愿在文书上签字，使留置送达受阻。五是公告送达生效时间较长。税法规定在采取其它送达方式无法送达的情况下采取公告送达方式，是否需要直接、邮寄、留置、代理都要尝试后才能使用公告送达，公告送达的生效期限为30日，如此长的送达流程是否过多地牵制了税务执法？

    四、法律规定过密、过疏、滞后，是否有效送达成疑点

    在此举几个遇到的实例说明：案例一：在直接送达纳税人拒签的情况下，我们通过邮寄送达，但邮递员要求其签收回执时，说：我知道里面是税务文书，我不签收。案例二：同样采取了邮寄送达，门岗签收了邮件，但纳税人说里面空无一物。案例三：一纳税人逃避税款拒不露面，其母亲经常帮其料理业务，签定合同，共同生活，在相关人员的见证下将税务文书留置其母亲处，并且完全可以将税务文书转交，其代理的律师却说非同住；案例四：当税务人员将税务文书当面向纳税人送达时，该纳税人拒不签收，税务人员将文书留在其面前，并且照像取证，不知文书送达是否有效。凡此种种，不一而足。当税务干部在文书送达上遇到多次的拒签、无效、困难、风险时，对税法和税务行政的权威性受到质疑，有时只有选择放弃。

    五、内必规范、外争协助、上谏立法、下求遵从，化解税收执法风险和税务文书送达难题

    对税务干部要加强法律培训，要求依法制作、送达、保存税务文书和回证，规范回证填写，健全保管制度；税务机关内部法规部门要建立内部巡查和考核机制，对涉及重要流程和重大事项的文书要为基层指导把关，特别是涉及强制执行、税收保全、金额较大的税务处理处罚案件、一个税务事项涉及众多纳税人、对税收执法对立情绪较大的纳税人下达文书，必须慎之又慎，每张回证要经得起对簿公堂。

    各社会组织要负起法律赋予的协助义务，对税务机关难以找到纳税人下落时，公安机关应帮助查找，协助送达；当纳税人拒绝签收税务文书，税务机关提出见证请求时，相关的基层组织、法律代理机构、司法见证机构、中介机构积极主动见证留置送达；当税务机关需要在媒体上公告送达时，特别是党政媒体要及时安排刊登和播出。

    完善立法，科学设计，提高行政和执法效率。对直接送达公民纳税人文书时，将受理人范围扩大，其非同住但同城的父母、成年子女可以代其受理并负有告知义务；将法人的受理人范围扩大到行政办公室、法规部门、办税人员、委托的会计（税务）师事务所、律师事务所；适当缩短公告送达30日的生效时限，以免流程过长；明确公告送达的场所，可以为：税务公告栏、税务网站、居住地或经营地的县级以上媒体；与时俱进，创新送达方式，如：登记备案的电子邮箱邮件、语音电话、传真、视频通话等；适当创新留置送达的生效条件，扩大到人证之外的录像、照像等影像证据；适当简化税务文书，如纳税人违法行为较轻且非主观故意，并经提醒在一定时期内改正的行为，可以适当免予责罚，节约税务资源；在纳税人拒绝签收税务文书时，规定税务送达人员的行政执法记录可以作为送达的证据。

    积极宣传，增强纳税意识，提高纳税人对税务行政的推动作用。税务文书送达的风险，主要有税务内部的不规范和纳税人的不配合，税务人员向纳税人做好深入细致的宣传解释工作，以真情和诚信感化纳税人，减少对立对抗情绪，争取主动配合。对坚固顽化、故意对抗、刁难送达人员的纳税人，要处罚和执行到位，推进执法互动。